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申報(bào)不實(shí)是企業(yè)進(jìn)出口活動(dòng)中比較常見的違規(guī)行為。根據(jù)《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》第十五條規(guī)定，進(jìn)出口貨物的品名、稅則號(hào)列、數(shù)量、規(guī)格、價(jià)格、貿(mào)易方式、原產(chǎn)地、啟運(yùn)地、運(yùn)抵地、最終目的地或者其他應(yīng)當(dāng)申報(bào)的項(xiàng)目未申報(bào)或者申報(bào)不實(shí), 影響國(guó)家稅款征收的，處漏繳稅款30%以上2倍以下罰款，有違法所得的，沒收違法所得。數(shù)據(jù)顯示，在海關(guān)作出的行政處罰案件中超過90%屬于申報(bào)不實(shí)案件(其中影響稅款征收類占30%)。案件頻發(fā)，當(dāng)事人必須花費(fèi)大量時(shí)間精力去處理，還要面臨罰款、信用降級(jí)等處罰，可以說，申報(bào)不實(shí)已成為眾多進(jìn)出口企業(yè)無(wú)法言說的“痛”。這也直接導(dǎo)致近年來(lái)因當(dāng)事人不服海關(guān)行政處罰決定而申請(qǐng)行政復(fù)議或提起行政訴訟案件明顯增多。
探究起來(lái)，申報(bào)不實(shí)帶給企業(yè)“痛點(diǎn)”背后的痛因，一方面可歸責(zé)于企業(yè)，另一方面，也有海關(guān)執(zhí)法不規(guī)范的問題。具體到申報(bào)不實(shí)影響稅款征收類案件，海關(guān)處理主要有以下“七宗罪”：
(一)將經(jīng)實(shí)質(zhì)性歸類審核后的申報(bào)行為認(rèn)定為申報(bào)不實(shí)。
商品歸類是進(jìn)出口業(yè)務(wù)中專業(yè)性、技術(shù)性最強(qiáng)的環(huán)節(jié)之一，雖然由進(jìn)出口稅則及其商品及品目注釋、本國(guó)子目注釋，以及大量的商品歸類行政裁定、商品歸類決定組成的商品歸類體系極其復(fù)雜，但仍然不可能涵蓋所有商品，而且隨著國(guó)際貿(mào)易的迅猛發(fā)展，進(jìn)出口商品種類愈加呈現(xiàn)多元化、新穎性和復(fù)雜化的特點(diǎn);同時(shí)，商品歸類還需要準(zhǔn)確把握商品的成分、性能、參數(shù)、原材料來(lái)源等諸多專業(yè)技術(shù)要素。上述雙重技術(shù)性困難決定了商品歸類疑難問題必然不斷增加，也往往導(dǎo)致企業(yè)即使盡到努力，仍然出現(xiàn)單貨不符的情形。鑒于此，海關(guān)總署《第2號(hào)行政解釋》(署法發(fā)〔2012〕495號(hào))第二條對(duì)企業(yè)的部分申報(bào)錯(cuò)誤行為予以豁免，即如果海關(guān)對(duì)當(dāng)事人申報(bào)的稅則號(hào)列曾進(jìn)行過實(shí)質(zhì)性歸類審核，進(jìn)出口貨物已通關(guān)放行，海關(guān)在事后審核認(rèn)定或者當(dāng)事人就同樣貨物再次申報(bào)過程中又認(rèn)為其歸類錯(cuò)誤的，不認(rèn)定為稅則號(hào)列申報(bào)不實(shí)。實(shí)踐中，常見執(zhí)法問題：一是將化驗(yàn)、查驗(yàn)前后企業(yè)進(jìn)出口的商品申報(bào)行為均認(rèn)定為申報(bào)不實(shí)。如果進(jìn)出口商品屬于明確的商品歸類事項(xiàng)，而企業(yè)申報(bào)錯(cuò)誤，則表明其主觀上具有一定過錯(cuò)，根據(jù)行政處罰的過錯(cuò)責(zé)任原則，給予企業(yè)相應(yīng)行政處罰容易理解。但是，如果進(jìn)口商品經(jīng)化驗(yàn)商品成分且海關(guān)未對(duì)歸類認(rèn)定提出疑義，或經(jīng)過查驗(yàn)核對(duì)歸類，進(jìn)出口貨物已通關(guān)放行，海關(guān)在事后審核認(rèn)定或者當(dāng)事人就同樣貨物再次申報(bào)過程中又認(rèn)為其歸類錯(cuò)誤的，此時(shí)，企業(yè)主觀上不具有可歸責(zé)性，若海關(guān)仍然對(duì)其進(jìn)行處罰的話，顯屬不當(dāng)。二是將補(bǔ)充申報(bào)歸類事項(xiàng)或修改報(bào)關(guān)單歸類事項(xiàng)進(jìn)出口商品申報(bào)認(rèn)定為申報(bào)不實(shí)。此處的補(bǔ)充申報(bào)和修改報(bào)關(guān)單，不管屬于海關(guān)責(zé)令補(bǔ)充申報(bào)或改單行為，還是企業(yè)主動(dòng)補(bǔ)充申報(bào)或申請(qǐng)改單行為，只要事后海關(guān)對(duì)稅則號(hào)列未提出疑義，根據(jù)信賴?yán)姹Ｗo(hù)原則，企業(yè)完全有理由相信其原申報(bào)稅號(hào)是符合規(guī)定的，如果企業(yè)繼續(xù)使用原稅則號(hào)列申報(bào)，其信賴?yán)胬響?yīng)受到保護(hù)，不應(yīng)認(rèn)定為申報(bào)不實(shí)。
(二)將通過后續(xù)稽核查的歸類、價(jià)格申報(bào)行為認(rèn)定為申報(bào)不實(shí)。
其中，關(guān)于實(shí)質(zhì)性歸類審核的理解，第2號(hào)行政解釋規(guī)定“實(shí)質(zhì)性歸類審核”包括化驗(yàn)檢測(cè)商品成份且未對(duì)歸類認(rèn)定提出疑義、查驗(yàn)核對(duì)歸類、補(bǔ)充申報(bào)歸類事項(xiàng)或修改報(bào)關(guān)單歸類事項(xiàng)等形式。筆者認(rèn)為，上述解釋出自通關(guān)一體化改革之前的2012年，改革之后，海關(guān)進(jìn)一步拓展了對(duì)稅收征管要素的審核時(shí)空，全面實(shí)施“一次申報(bào)、分步處置”，原來(lái)的通關(guān)作業(yè)流程已經(jīng)分離為安全準(zhǔn)入審核與稅收征管審核兩個(gè)環(huán)節(jié)，除必要的通關(guān)環(huán)節(jié)取樣、留像等驗(yàn)估工作外，海關(guān)主要在貨物通關(guān)放行之后通過報(bào)關(guān)單批量審核、后續(xù)稽查等手段，對(duì)商品的歸類、價(jià)格、原產(chǎn)地等稅收征管要素進(jìn)行審核。那么，如果稽查部門對(duì)歸類、價(jià)格事項(xiàng)進(jìn)行深入審核后未提出疑義，企業(yè)顯然有理由認(rèn)為其申報(bào)無(wú)誤，不應(yīng)再認(rèn)定為申報(bào)不實(shí)。
(三)以預(yù)歸類決定、歸類指導(dǎo)意見等內(nèi)部文書作為行政處罰依據(jù)。
根據(jù)規(guī)定，預(yù)歸類決定僅對(duì)特定申請(qǐng)企業(yè)具有法定效力，對(duì)其他企業(yè)只有參考效力;歸類指導(dǎo)意見屬于海關(guān)歸類中心或歸類主管部門對(duì)海關(guān)內(nèi)部的歸類申請(qǐng)作出的歸類意見，對(duì)企業(yè)申報(bào)僅具有指導(dǎo)意義，不具有法律效力。上述決定或意見雖然經(jīng)過一定程序作出，并經(jīng)過海關(guān)審核決定，但并未對(duì)外公告，屬于海關(guān)內(nèi)部文件，對(duì)外則不具有普遍約束力。筆者認(rèn)為，如果海關(guān)需要借助與本案無(wú)關(guān)的上述決定或意見來(lái)判定企業(yè)申報(bào)是否錯(cuò)誤，特別是在不同海關(guān)對(duì)同種商品作出不同歸類認(rèn)定的情況下，則說明該商品歸類具有較高的技術(shù)難度，屬于商品歸類疑難問題，不應(yīng)認(rèn)定為申報(bào)不實(shí)移交緝私部門給予行政處罰。當(dāng)然，如果當(dāng)事人在申請(qǐng)預(yù)歸類、歸類行政裁定、貨物通關(guān)過程中存在誤導(dǎo)海關(guān)、隱瞞事實(shí)等過錯(cuò)行為的情形，另當(dāng)別論。
(四)將未造成實(shí)際危害結(jié)果或缺少相應(yīng)罰則的行為認(rèn)定為申報(bào)不實(shí)。
為了理論上的邏輯周延性，我們可以將申報(bào)不實(shí)違規(guī)行為的危害結(jié)果抽象化理解為實(shí)際影響到不同法益。根據(jù)海關(guān)法和海關(guān)行政處罰實(shí)施條例規(guī)定，具體如：影響海關(guān)統(tǒng)計(jì)準(zhǔn)確性、影響海關(guān)監(jiān)管秩序、影響國(guó)家許可證件管理、影響國(guó)家稅款征收、影響國(guó)家外匯、出口退稅管理等。反之，如果錯(cuò)誤申報(bào)行為未造成影響國(guó)家稅款征收等上述實(shí)際危害結(jié)果，則屬于申報(bào)不實(shí)構(gòu)成要件不完整，也可以理解為不具備海關(guān)總署關(guān)于印發(fā)《海關(guān)內(nèi)部辦理涉嫌違法案件線索移交標(biāo)準(zhǔn)》的通知(署法發(fā)〔2014〕233號(hào))中說明的“應(yīng)當(dāng)移交”行為的“違法性”和“可罰性”特征，從而不必移交緝私進(jìn)行處罰。如2016年3月報(bào)關(guān)單新增的 “支付特許權(quán)使用費(fèi)確認(rèn)”申報(bào)欄目，由于特許權(quán)使用費(fèi)支付的滯后性，企業(yè)在報(bào)關(guān)時(shí)進(jìn)行否定性填報(bào)并未影響國(guó)家稅款征收，即便事后經(jīng)審核其存在應(yīng)稅的特許權(quán)使用費(fèi)，也無(wú)法就此一概認(rèn)定構(gòu)成申報(bào)不實(shí)。筆者同時(shí)認(rèn)為，根據(jù)現(xiàn)行海關(guān)規(guī)定，對(duì)該新增欄目的錯(cuò)誤申報(bào)也缺少具體的相應(yīng)罰則，如果退一步依據(jù)海關(guān)總署政策法規(guī)司關(guān)于《滿洲里海關(guān)關(guān)于貫徹實(shí)施〈中華人民共和國(guó)海關(guān)行政處罰實(shí)施條例〉有關(guān)問題的請(qǐng)示》的批復(fù)(政法函〔2004〕85號(hào))“執(zhí)法實(shí)踐中，對(duì)當(dāng)事人未申報(bào)或申報(bào)不實(shí)的違規(guī)行為，如不能適用《條例》第十五條第(一)、(三)、(四)、(五)項(xiàng)規(guī)定進(jìn)行處理，可援引該條第(二)項(xiàng)規(guī)定，按“影響海關(guān)監(jiān)管秩序”的行為予以處罰。” 即套用申報(bào)不實(shí)的兜底條款“影響海關(guān)監(jiān)管秩序”科以行政處罰的話，難免有客觀歸罪之嫌。
(五)將原產(chǎn)地證書有誤但原產(chǎn)地屬實(shí)的申報(bào)行為認(rèn)定為申報(bào)不實(shí)。
原產(chǎn)地證全稱為《原產(chǎn)地證明書》，是各國(guó)根據(jù)相關(guān)的原產(chǎn)地規(guī)則簽發(fā)的證明商品原產(chǎn)地的一種具有法律效果的證明文件，是證明商品經(jīng)濟(jì)國(guó)籍的“護(hù)照”，也是國(guó)際貿(mào)易中的“優(yōu)惠券”，屬于影響進(jìn)出口貨物的重要稅收征管要素，在幫助進(jìn)出口企業(yè)享受各種關(guān)稅優(yōu)惠方面發(fā)揮著重要作用。相同進(jìn)口貨物，如果原產(chǎn)地不同，其進(jìn)口稅率可能不同，因此，企業(yè)向海關(guān)申報(bào)的原產(chǎn)地，應(yīng)當(dāng)與貨物實(shí)際原產(chǎn)地一致，否則可能構(gòu)成原產(chǎn)地申報(bào)不實(shí)的違規(guī)行為。
海關(guān)執(zhí)法實(shí)踐中，認(rèn)定是否構(gòu)成原產(chǎn)地申報(bào)不實(shí)的主要依據(jù)是原產(chǎn)地證的真?zhèn)?。向海關(guān)提供不真實(shí)的原產(chǎn)地證，可以證明企業(yè)申報(bào)貨物原產(chǎn)地錯(cuò)誤，但由此推定企業(yè)構(gòu)成申報(bào)不實(shí)違規(guī)則有失草率，因?yàn)樵a(chǎn)地證不真實(shí)的原因有多種(如出口國(guó)錯(cuò)簽或出口商誤寄等)，而貨物的實(shí)際原產(chǎn)地只有一個(gè)，如果企業(yè)能夠提供充分證據(jù)證明，貨物實(shí)際原產(chǎn)地與其申報(bào)的原產(chǎn)地一致的話，即便其提供的證書有誤，也可能不構(gòu)成原產(chǎn)地申報(bào)不實(shí)的違規(guī)行為。一般情況下，責(zé)令企業(yè)重新提交原產(chǎn)地證書或補(bǔ)充相關(guān)證明材料即可。
(六)認(rèn)定申報(bào)不實(shí)違規(guī)行為責(zé)任主體不適格。
2015年5月16日后，新版報(bào)關(guān)單啟用后，收發(fā)貨人(原經(jīng)營(yíng)單位)在自營(yíng)模式下，與生產(chǎn)銷售單位或消費(fèi)使用單位相同，在代理模式下，收發(fā)貨人為代理方，生產(chǎn)銷售單位或消費(fèi)使用單位為委托方。根據(jù)《海關(guān)法》 第十一條、二十四條、三十五條、四十七條、五十四條和《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》等現(xiàn)行規(guī)定，海關(guān)對(duì)申報(bào)不實(shí)違規(guī)行為的行政處罰，還僅限于與海關(guān)有直接行政法律關(guān)系的相對(duì)人，即在海關(guān)注冊(cè)、備案登記的進(jìn)出口貨物經(jīng)營(yíng)單位(收發(fā)貨人)、進(jìn)出境物品的所有人等。但在實(shí)踐當(dāng)中，實(shí)施違法行為的主體往往不僅是經(jīng)營(yíng)單位，還包括進(jìn)出口貨物的實(shí)際收發(fā)貨人(即生產(chǎn)銷售單位和消費(fèi)使用單位)，違法所得收益一般也都?xì)w于實(shí)際收發(fā)貨人。然而根據(jù)現(xiàn)有規(guī)定，即便實(shí)際收發(fā)貨人存在明顯過錯(cuò)，《海關(guān)總署關(guān)于海關(guān)行政處罰若干執(zhí)法問題的指導(dǎo)意見(四)》(署緝發(fā)〔2017〕56號(hào))關(guān)于可以將消費(fèi)使用單位或生產(chǎn)銷售單位與收發(fā)貨人作為共同違法當(dāng)事人的意見，也只是彌補(bǔ)上位法規(guī)定不足的權(quán)宜之計(jì)，對(duì)其進(jìn)行責(zé)任追究和行政處罰仍缺乏有力支撐。同樣，國(guó)內(nèi)消費(fèi)者在跨境電商交易平臺(tái)購(gòu)物，付款收貨，完成交易。其中通過電商企業(yè)進(jìn)行海外代購(gòu)的收貨人并未參與物流和報(bào)關(guān)過程，如果責(zé)令國(guó)內(nèi)消費(fèi)者承擔(dān)物品進(jìn)境申報(bào)不實(shí)的責(zé)任，亦無(wú)法律依據(jù)。
(七)將超過行政處罰時(shí)效的申報(bào)不實(shí)違規(guī)行為作為連續(xù)行為予以處罰。
《行政處罰法》第二十九條規(guī)定，違法行為在二年內(nèi)未被發(fā)現(xiàn)的，不在給予行政處罰。該條第二款規(guī)定，二年期限從違法行為發(fā)生之日起計(jì)算;違法行為有連續(xù)或繼續(xù)狀態(tài)的，從行為終了之日起計(jì)算。但如何確認(rèn)違法行為的連續(xù)性，目前海關(guān)法體系尚未作出明確說明。根據(jù)國(guó)務(wù)院法制辦公室對(duì)湖北省人民政府法制辦公室《關(guān)于如何確認(rèn)違法行為連續(xù)或繼續(xù)狀態(tài)的請(qǐng)示》的復(fù)函(國(guó)法函【2005】442號(hào))：“《行政處罰法》第二十九條中規(guī)定的違法行為的連續(xù)狀態(tài)，是指當(dāng)事人基于同一個(gè)違法故意，連續(xù)實(shí)施數(shù)個(gè)獨(dú)立的行政違法行為，并觸犯同一個(gè)行政處罰規(guī)定的情形。”理解上述批復(fù)意見，有三點(diǎn)需要注意：一是認(rèn)定違法行為的連續(xù)性，必須以行為人具有主觀故意為前提，過失行為不能被評(píng)價(jià)為連續(xù)狀態(tài);二是數(shù)個(gè)獨(dú)立違法行為之間的時(shí)間間隔不能過長(zhǎng)(如間隔達(dá)3年)，否則就失去了認(rèn)定行為“連續(xù)”的意義，海關(guān)行政處罰實(shí)踐中一般掌握不超6個(gè)月為合理間隔;三是違反的必須是同一個(gè)規(guī)定，應(yīng)當(dāng)認(rèn)為前后構(gòu)成連續(xù)性的違法行為性質(zhì)完全相同，即要么都是價(jià)格申報(bào)不實(shí)，要么都是歸類申報(bào)不實(shí)，要么都是原產(chǎn)地申報(bào)不實(shí)，要么都是數(shù)量申報(bào)不實(shí)，不能一次屬于價(jià)格申報(bào)不實(shí)，另一次實(shí)施歸類申報(bào)不實(shí)，兩者雖然都系影響國(guó)家稅款征收，均根據(jù)《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》第十五條(四)項(xiàng)的規(guī)定予以處罰，但因?yàn)閮蓚€(gè)行為違法性質(zhì)不盡相同，不能認(rèn)定為連續(xù)性行為。實(shí)踐中，不排除將上述不同行為視為連續(xù)性違法行為，從而把超過二年行政處罰時(shí)效的申報(bào)不實(shí)行為予以處罰問題發(fā)生。
1.完稅價(jià)格申報(bào)不實(shí)影響稅款征收。在從價(jià)稅稅款計(jì)征方式中，貨物運(yùn)抵境內(nèi)起卸前的貨物價(jià)值及相關(guān)的運(yùn)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)和各項(xiàng)雜費(fèi)構(gòu)成的完稅價(jià)格是海關(guān)計(jì)征稅款的基礎(chǔ)。企業(yè)在進(jìn)出口貨物申報(bào)時(shí)常因錯(cuò)誤填報(bào)單價(jià)、總價(jià)、幣制，未計(jì)運(yùn)費(fèi)、保費(fèi)、雜費(fèi)、傭金、特許權(quán)使用費(fèi)等應(yīng)當(dāng)計(jì)入完稅價(jià)格的費(fèi)用，導(dǎo)致完稅價(jià)格申報(bào)不實(shí)影響稅款征收。
2.品名或稅則號(hào)列申報(bào)不實(shí)影響稅款征收。稅則號(hào)列的申報(bào)以品名申報(bào)為基礎(chǔ)，品名申報(bào)不實(shí)必然導(dǎo)致稅則號(hào)列申報(bào)不實(shí)。實(shí)踐中，企業(yè)經(jīng)常會(huì)因行業(yè)通用名稱與專業(yè)學(xué)名存在差異造成貨物品名申報(bào)不實(shí)，從而適用不同稅率，影響國(guó)家稅款征收。由于稅則號(hào)列的申報(bào)專業(yè)性、技術(shù)性非常強(qiáng)，有時(shí)候即使貨物的品名申報(bào)正確也可能因稅則號(hào)列申報(bào)錯(cuò)誤(同名異號(hào))影響稅款征收。
3.原產(chǎn)地申報(bào)不實(shí)影響稅款征收。原產(chǎn)地不同可能會(huì)導(dǎo)致進(jìn)口貨物的稅率不同，特別是存在優(yōu)惠原產(chǎn)地協(xié)議的情況下。企業(yè)在原產(chǎn)地證申報(bào)時(shí)，應(yīng)如實(shí)填寫HS編碼、品名、進(jìn)口成分、貨物數(shù)重量、金額、生產(chǎn)廠家等信息，確保證書內(nèi)容與報(bào)關(guān)單證的一致性。
4.數(shù)量申報(bào)不實(shí)影響稅款征收。在從量稅的計(jì)征方式中，數(shù)量申報(bào)不實(shí)將直接影響稅款征收總額。而在從價(jià)稅計(jì)征方式中，數(shù)量申報(bào)不實(shí)也會(huì)導(dǎo)致貨物總價(jià)值不準(zhǔn)確，從而影響稅款征收。實(shí)踐中，進(jìn)出口企業(yè)常因貨物的生產(chǎn)、裝卸、運(yùn)輸、倉(cāng)儲(chǔ)等部門與報(bào)關(guān)部門信息傳遞有誤導(dǎo)致數(shù)量申報(bào)不實(shí)的情形出現(xiàn)。
5.其他項(xiàng)目申報(bào)不實(shí)影響稅款征收。除上述常見的幾種申報(bào)不實(shí)影響稅款征收類型外，其他項(xiàng)目如貿(mào)易方式、征免方式、規(guī)格型號(hào)等申報(bào)與實(shí)際不符，也可能影響國(guó)家稅款征收。
為便于理解，可以依傳統(tǒng)違法理論從四個(gè)方面分別對(duì)照認(rèn)定，四個(gè)要件須同時(shí)具備，方能認(rèn)定當(dāng)事人行為構(gòu)成申報(bào)不實(shí)影響國(guó)家稅款征收違規(guī)行為。
(一)責(zé)任主體。一般情況下，收發(fā)貨人為申報(bào)不實(shí)違法行為人，即被處罰的當(dāng)事人。確有證據(jù)證明申報(bào)不實(shí)行為主要因消費(fèi)使用單位或生產(chǎn)銷售單位的過錯(cuò)造成的，可以將消費(fèi)使用單位或生產(chǎn)銷售單位與收發(fā)貨人作為共同違法當(dāng)事人，根據(jù)《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》第五十二條的規(guī)定分別予以處罰。但對(duì)共同違法當(dāng)事人并處罰款的數(shù)額之和不應(yīng)超過規(guī)定的限額。
對(duì)于報(bào)關(guān)企業(yè)接受收發(fā)貨人委托，以自己的名義辦理報(bào)關(guān)手續(xù)的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)與收發(fā)貨人相同的法律責(zé)任;以委托人的名義辦理報(bào)關(guān)手續(xù)的，應(yīng)當(dāng)遵守對(duì)委托人的各項(xiàng)規(guī)定。報(bào)關(guān)企業(yè)接受進(jìn)出口收發(fā)貨人的委托，辦理報(bào)關(guān)手續(xù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)《中華人民共和國(guó)海關(guān)進(jìn)出口貨物申報(bào)管理規(guī)定》第十二條規(guī)定的審查內(nèi)容，對(duì)委托人所提供情況的真實(shí)性、完整性進(jìn)行合理審查，如果未履行合理審查義務(wù)導(dǎo)致申報(bào)不實(shí)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)《海關(guān)法》第十條第二款、《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》第十七條等有關(guān)規(guī)定承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。
需注意的是，合理審查責(zé)任是以收發(fā)貨人未向報(bào)關(guān)企業(yè)提供委托報(bào)關(guān)事項(xiàng)的真實(shí)情況為前提的。在收發(fā)貨人未向報(bào)關(guān)企業(yè)提供委托報(bào)關(guān)事項(xiàng)真實(shí)情況的前提下，報(bào)關(guān)企業(yè)亦未盡合理審查義務(wù)，致使發(fā)生申報(bào)不實(shí)的，收發(fā)貨人按照《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》第十五條、第十六條的規(guī)定承擔(dān)申報(bào)不實(shí)的責(zé)任，報(bào)關(guān)企業(yè)承擔(dān)第十七條規(guī)定的責(zé)任。如果收發(fā)貨人已經(jīng)向報(bào)關(guān)企業(yè)提供了委托報(bào)關(guān)事項(xiàng)的真實(shí)情況，責(zé)報(bào)關(guān)企業(yè)就不再存在合理審查的問題，此時(shí)如果報(bào)關(guān)企業(yè)因?yàn)楣ぷ魇韬霭l(fā)生申報(bào)不實(shí)的，直接按《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》第十七條處罰。
(二)主觀方面。申報(bào)不實(shí)影響國(guó)家稅款征收違規(guī)行為以當(dāng)事人主觀上具有過錯(cuò)為必要條件，此處的過錯(cuò)主要指過失，即因疏忽大意或過于自信導(dǎo)致申報(bào)不實(shí)影響國(guó)家稅款征收。對(duì)于一般的申報(bào)錯(cuò)誤，如果符合《海關(guān)進(jìn)出口貨物報(bào)關(guān)單修改和撤銷操作規(guī)程》(署監(jiān)發(fā)〔2018〕15號(hào))允許修改或撤銷范圍，則不屬于申報(bào)不實(shí)違規(guī)行為。對(duì)于企業(yè)自查發(fā)現(xiàn)并主動(dòng)向海關(guān)報(bào)告其申報(bào)不實(shí)行為的，如果被認(rèn)定構(gòu)成主動(dòng)披露行為，根據(jù)《海關(guān)稽查條例》第二十六條第二款及有關(guān)規(guī)定，將會(huì)被從輕或者減輕行政處罰，違法行為情節(jié)顯著輕微，沒有造成危害后果或者危害后果較小且能及時(shí)消除的，比如漏繳稅款占應(yīng)繳納稅款比例10%以下，且單位漏繳稅款在人民幣25萬(wàn)元以下，個(gè)人漏繳稅款在人民幣5萬(wàn)元以下，在海關(guān)發(fā)現(xiàn)前主動(dòng)向海關(guān)報(bào)明的，不予行政處罰。
(三)客體。申報(bào)不實(shí)影響國(guó)家稅款征收違規(guī)行為的客體，也即其侵害的具體法益為國(guó)家稅款征收制度，它是是國(guó)家稅收征收管理的中心環(huán)節(jié)，直接關(guān)系到國(guó)家稅收能否及時(shí)、足額入庫(kù)。此處的稅款，包括關(guān)稅、增值稅、消費(fèi)稅、反傾銷稅、船舶噸稅等海關(guān)關(guān)稅和代征稅。
(四)客觀方面。主要表現(xiàn)為，當(dāng)事人由于主觀上的過錯(cuò)，對(duì)進(jìn)出口貨物的品名、稅則號(hào)列、數(shù)量、規(guī)格、價(jià)格、貿(mào)易方式、原產(chǎn)地、啟運(yùn)地、運(yùn)抵地、最終目的地或者其他應(yīng)當(dāng)申報(bào)的項(xiàng)目申報(bào)不實(shí), 如貨物實(shí)付或應(yīng)付價(jià)款未計(jì)入或未足額計(jì)入完稅價(jià)格，導(dǎo)致少繳或漏繳稅款，影響國(guó)家稅款征收的行為。與以往的《海關(guān)行政處罰實(shí)施細(xì)則》等規(guī)定相比，現(xiàn)行的《海關(guān)行政處罰實(shí)施條例》對(duì)申報(bào)不實(shí)的認(rèn)定更加注重行為的后果是否具有危害性，列明了五種具體的危害后果，并將申報(bào)不實(shí)行為與其產(chǎn)生的危害后果結(jié)合起來(lái)，分別規(guī)定不同的處罰標(biāo)準(zhǔn)和幅度，使對(duì)申報(bào)不實(shí)違規(guī)行為的處罰更加合理、更具針對(duì)性和操作性，特別是對(duì)程序性違規(guī)和實(shí)體性違法行為的區(qū)分，較好地體現(xiàn)了“過罰相當(dāng)”的處罰原則
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